国内EPC项目中税务风险管理探讨

EPC模式即工程总承包，总承包模式是集设计、采购、施工于一体的工程项目总承包模式，即施工的总成包方按照原定的合同，负责整个行目的设计、施工、采购、运营服务，并对所承包工程项目的工期、质量、造价、安全等问题全方面负责。

由于 EPC 模式中总承包方对业主全方面负责，明确了责任主体，使得业主省力省心。其次，EPC 总承包方在整个施工过程中占据主导地位，在设计环节考虑了建设施工的需求，在建设环节运筹帷幄，各工程项目统筹发展，循序渐进，节约成本，提高经济效益，大大的提升了整个工程项目的质量。

由于目前我国的市场环境和相关的法律政策并不成熟，相关企业实践经验缺乏，尤其在总承包项目涉税问题上存在许多问题，因此我国的 EPC 总承包发展模式需要做好税务风险管理。

本文将通过研究 EPC 总承包模式的优势及政策规定，对存在的税收风险做一个简单探讨。

一、EPC模式概念

EPC就是工程总承包，是指公司受业主委托，按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包。

这个承包的过程就被称为EPC项目。在EPC项目里，按照承包合同规定的总价或可调总价方，由工程公司负责对工程项目的进度、费用、质量、安全进行管理和控制，并按合同约定完成工程。

二、EPC模式的主要优势

1、有效控制投资，投资风险转移。

调动设计单位控制造价的积极性和自觉性，主动推行限额设计；充分融合施工方案和建筑材料等方面经验，提高设计的可施工性；

注重优化设计方案，提高设计质量，减少后期设计变更。

2、提高工作效率，缩短建设工期。

设计阶段与施工阶段交叉，设计分阶段出图，施工图设计与现场施工准备及施工交叉同步，节约现场准备时间及程序时间，减少设计施工之间的不协调和不统一带来的时间消耗。

3、强化设计责任，提升工程质量。

工程总承包单位作为项目的第一责任人，工程质量责任主体更为清晰明确，减少推诿扯皮。最大限度减少设计文件错、漏、碰、缺，提高设计质量。

施工经验与新技术的应用相结合，最大限度优化设计方案，提高设计的可实施性。

4、管理关系简化，降低交易成本

建设单位只与工程总承包商签订合同，合同关系简单明了。减少建设单位招标、合同谈判、施工管理协调等方面工作，大大降低管理费用。

将建设单位从传统模式纷繁复杂的项目管理工作中解脱出来，重点关注项目定位、建设标准、投资限额及后期运营管理。

三、国内EPC的主要政策

2014年7月，住建部（中华人民共和国住房和城乡建设部）印发《关于推进建筑业发展和改革的若干意见》（建市〔2014〕92号），要求加大工程总承包推行力度。

倡导工程建设项目采用工程总承包模式，鼓励有实力的工程设计和施工企业开展工程总承包业务。

2016年5月，住建部印发《关于进一步推进工程总承包发展的若干意见》（建市〔2016〕93号）开展工程总承包试点。

93号文件中主要明确了联合体投标、资质准入、工程总承包商承担的责任等问题。

2017年2月，国务院办公厅印发《关于促进建筑业持续健康发展的意见》（建市〔2017〕19号），要求加快推行工程总承包。

19号文件主要指出我们国家建筑行业发展组织方式落后，提出采用推行工程总承包和培育全过程咨询的方式来解决上述问题。

2017年4月，住建部印发《建筑业发展“十三五”规划》，提出“十三五”时期，要发展行业的工程总承包管理能力，培育一批具有先进管理技术和国际竞争力的总承包企业。

2019年5月，发改委、住建部印发《房屋建筑和市政基础设施项目工程总承包管理办法（征求意见稿）》，进一步为工程总承包的发展提出了具体解决方案。

为贯彻落实国务院、住建部一系列文件精神，浙江、上海、福建、广东、广西、湖南、湖北、四川、吉林、陕西等地启动了工程总承包试点，相继发布工程总承包的相关政策，重点在房屋建筑和市政建设领域推行工程总承包模式。

四、国内EPC模式下的税务风险管理

(一)混合销售税务风险管理

根据财税（2016）36号附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第一款 试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：

1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

上述文件规定，明确了兼有不同税率的销售货物、服务应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的从高适用税率。

看似规定已经很明确了，但是由于EPC业务的涉税复杂性，实践中纳税处理方式仍出现了很大分歧。

在EPC总承包模式中，一个建筑施工企业和业主方只能签订一份总承包合同，因此对于建筑承包方来说，从纳税角度看，总承包结合了设计、采购、施工于一体，属于混合销售行为。

EPC项目包含设计、采购、施工三类业务，属于兼有不同税率业务，其中，设计适用6%税率；设备采购业务适用13%税率；

施工业务适用9%税率。

根据各地税务机关的执行标准，EPC总承包方与业主签订EPC合同，如果合同中未分别列示设计、设备采购、施工价款，存在从高适用税率缴纳增值税的风险。

为避免从高适用税率缴纳增值税的风险，需要对EPC合同价款进行拆分，在合同中分别列示设计、设备、施工的价款，并进一步明确，就设计、设备、施工价款分别向业主开具6%、13%及9%税率的增值税发票。

EPC总承包方需要与参与方签订设计、采购和施工合同，并取得参与方开具相应内容的增值税专用发票。

如设计、施工或设备单位组成联合体，与业主签订EPC合同，由于联合体不是法人单位，没有营业执照和税务登记，因此EPC联合体成立项目总指挥部，负责整个项目的施工管理。

则联合体参与单位分别向业主开具发票。

EPC合同中明确约定联合体各方主要负责的合同内容及相应的合同价款，由联合体各方就负责的设计、设备、施工价款分别向业主开具6%、13%及9%税率的增值税发票。

或者联合体确定牵头单位，由牵头单位统一向业主开具发票。EPC合同中明确联合体的牵头单位，由牵头单位负责与业主进行结算，并开具发票，因牵头单位与联合体中其他参与单位没有合同关系，需要与其他参与单位补充签订合同，参与单位将发票开具给牵头单位。

（二）预收账款的税务风险管理

财税〔2017〕58号文件规定，建筑企业收到预收账款时不再确认为销售收入缴纳增值税，但是需要预缴增值税。其第三条规定，纳税人提供建筑服务应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，预缴增值税。

适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。建筑企业收到预收账款不再作为增值税纳税义务发生的时间，但是收到工程进度款作为增值税纳税义务发生的时间。

所以EPC项目中建筑企业需要区分预收账款和工程进度款。

如何界定建筑企业的收款是预收账款，不是工程进度款？对财税法规条文理解也不一致，很多地区的税务机关认为“预付款”只能是在合同开工日期之前支付，或者在签订合同之前支付。

笔者认为这在实际业务中是不太可能的，尚未签订合同之前，对方何来预付的权利。预收款是否是工程进度款首先先看合同签订的开工时间和相关预收条款。

一般税务机关判定收款是否属于预收款，通过合同开工时间和工程进度相结合。单从合同开工时间可能不够准确。虽然实际开工时间已经超过合同开工时间，但是有确凿证据表明实际开工日期，那么税务机关不会只盯住合同时间。

其次合同中明确约定了有关预收款的支付条件，只要符合条件就可以认定是预收款。最后，一般的施工项目开工时间长度与预收款金额之间是否具有合理性，如具有合理性的可以认定为预收款，如不具有合理性的可以认为系进度款。

(三 )虚开增值税专用发票的风险

EPC项目中存在虚开增值税专用发票的情况往往存在采购中，主要的形式是让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票。

比如为了价格考虑往往向小规模纳税人、个人购买货物，让具有开专票资格的公司开具发票，这类采购活动中一般四流不一致。

采购环四流不一致带来的企业纳税风险《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》第一条第 (三 )项中规定：纳税人购进货物或应税劳务、服务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

由此可知，现有采购环节需符合增值税“票据、资金、货物、合同”四流一致的规定，即开具抵扣凭证的销售单位、提供劳务、服务的单位与接受货款的单位及合同协议一致。

在实务中，随着社会经济形态以及商业模式的不断创新发展，四流不一致的情形越来越多，如果发生某一项的不一致，将可能导致企业取得增值税进项税发票无法抵扣，同时也会给企业带来虚开增值税发票的风险。

EPC项目中，总承包往往在采购中因为考虑价格因素等原因向个体工商户、个人采购货物，而部分个体工商户、个人不具有开票资格，往往会让开票公司代开发票，上述的代开发票从税务上认为系与实际经营不符的发票系虚开发票，容易被税务机关认定让他人为自己虚开发票。

所以EPC项目中，因为项目涉及的税务责任由总承包方承担，总承包方更应避免虚开增值税专用发票的法律风险。

综上，EPC 工程总承包模式以其独特的优势早在发达国家推广并广泛应用。虽然我国EPC发展模式法律法规政策仍处于不断完善之中，但是仍需关注税务风险。

税务筹划重点是对增值税的具体分析筹划，不仅是因为增值税本身税额较大，同时也能够减轻企业的税务负担、能提高企业EPC总承包项目管理的水平。

当然在进行增值税的筹划中做到四流一致避免虚开发票的风险。