股权交易中个人所得税相关问题探讨

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股权交易中个人所得税相关问题探讨

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重庆至立律师事务所李堂律师著

随着股权交易市场的快速发展及股权转让规模的日益扩大，股权转让的税收征管问题成为关注焦点。股权交易中，税费是重要的交易成本之一。

缴纳税费的高低决定了被收购企业股东可实际取得的转让收益和收购方需实际支付的转让款。因此，税赋承担成为交易双方重点关注的事项。

对于股权交易税费的承担主体及标准，已有多份规范性文件作出了规定。但是由于条文的模糊性和开放性，在实践中适用相关规则时，仍会产生异议。

一、股权转让需缴税款及股权转让收入明显偏低情形根据《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函[2009]285号)的相关规定，纳税(包括取得免税、不征税证明)是到工商行政管理部门办理股权变更登记的必要前提。

个人股东股权转让需交纳个人所得税(20%)和印花税(0.5‰)。法人股东股权转让需交纳企业所得税(25%)和印花税(0.5‰)。

根据财税[2002]191号《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》之规定，股权转让不征收营业税。

2014年12月7日，国家税务总局公告2014年第67号发布《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）（以下简称67号文）第12条之规定，符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。

其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；

（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；

（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份；

（六）主管税务机关认定的其他情形。据此，如转让收入满足以上情形，会被认定为转让收入明显偏低，但该规定同时也罗列了转让收入明显偏低但合理的情形，将于下文予以阐述。

二、股权转让缴纳个人所得纳时应该注意事项

一、清楚股权准让所得包含的内容。股权转让所得，按照一次转让股权的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，税率为20%计算纳税。股权转让收入不仅指现金，也包括实物、有价证券、个人股权转让或其他终止投资经营情形时取得违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等。通常出现的情况是纳税人误以为股权准让所得仅指股权价格本身，其他非货币形式和相关收入所得无需缴税。

二、在正确的纳税申报地点，及时纳税。纳税申报应在股权变更企业所在地，而不是自然人股东所在地。在股权转让行为发生后，纳税人(转让方)或扣缴义务人(受让方)应在规定时间内，向主管税务机关申报缴纳股权转让个人所得税款，并报送相关资料。

三、股权交易价格要公允。股权转让交易价格不是自由协商的范畴，股权交易价格明显偏低但有正当理由的，应向主管税务机关提供相应证据材料。如无正当理由进行低价转让，税务机关有权按净资产或类比法核定交易价格计征个人所得税。低价转让的正当情形，本文在下文予以阐述。

四、低价转让阴阳合同潜藏风险。在实务中，有纳税人为逃避纳税义务，签订低价转让的阴阳合同，这会给股权受让方带来涉税风险。当股权进行再转让时，可扣除的成本是前次转让的交易价格及买方负担的税费。各地税务机关通过建立电子台账、跟踪股权转让的交易价格和税费情况，形成了股权转让所得征管链条，阴阳合同会在受让方再次转让股权时带来巨大的成本，如严重者，还会承当行政责任或刑事责任。

三、关于低价转让股权的合理情形

针对股票交易转让价格是否有限制的问题，要分情况讨论，认清楚企业的性质。例如《企业国有产权转让管理暂行办法》第十三条规定，在清产核资和审计的基础上，转让方应当委托具有相关资质的资产评估机构依照国家有关规定进行资产评估。

评估报告经核准或者备案后，作为确定企业国有产权转让价格的参考依据。在产权交易过程中，当交易价格低于评估结果的90%时，应当暂停交易，在获得相关产权转让批准机构同意后方可继续进行。

可以看出，该条规定对交易价格作出了限制。如果股权涉及到国家资产及国民利益，需要谨慎处理。

对于股权转让收入明显偏低的股权交易，税务部门可核准。主要核准方法依据67号文第14条的规定有净资产核定法、类比法及其他合理方法。

其中，净资产核定法是主要方法。税务部门以股权转让收入为据征收个人所得税，转让收入明显偏低但具有正当理由的除外。67号文中第13条规定了股权转让收入明显偏低的正当理由：（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；

（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；

（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。”。从条文来看，前三项规定内容较为明确，无需赘述。

第四项属于该条文的兜底条款，其内涵外延范畴如何界定，尚无找到相关部门的权威解释，可在实务中遇到相关情形时进一步论证分析。

《关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告》（以下简称27号文）中将所投资企业连续三年以上（含三年）亏损列为低价转让股权的正当理由之一，但需要明确的是，被收购企业连续多年亏损不属于67号文项下低价转让股权的其他合理情形。

67号文颁布实施之后，并未保留27号文中的该项事由，并对27号文予以废止，可见，67号文对以企业亏损为由低价转让股权的交易是持否定态度的。

因此，在目前的法律框架下，收购常年亏损企业并不必然意味着可以少缴税，至于兜底条款规定的其他合理情形还待相关机关进行权威解释。

股权交易的税务处理涉及众多因素，随着政府部门信息交换日趋制度化、税务机关信息收集能力不断提升，传统的“税务筹划”（例如阴阳合同和虚假评估等）的生存空间势必将进一步被压缩，这种趋势下，税务筹划难度加大，欲使税务处理的方案实现落地，必须综合考虑法律和税务等因素进行分析决策。

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